Presupuesto 2019, ajuste por inflación del impuesto a las ganancias y aprobación de modificaciones al Consenso Fiscal

El 15 de noviembre de 2018, se sancionaron tres leyes que tienen un gran impacto en cuestiones tributarias: (i) la Ley de Presupuesto para el período 2019 (cuyo proyecto fue comentado en la edición #187 del MarvalNews), que contiene diversas normas tributarias; (ii) la ley por la cual se introducen modificaciones a la Ley del Impuesto a las Ganancias en una materia muy sensible como es la aplicación del ajuste por inflación y (iii) la ley que aprueba las modificaciones al Consenso Fiscal (que fue comentado en la edición #188 del MarvalNews).

1. Normas tributarias incluidas en la Ley de Presupuesto

1.1. Procedimiento tributario

1.1.1 Utilización de información remitida a autoridades fiscales extranjeras

El artículo 73 de la Ley de Presupuesto deroga el apartado 3 del inciso d) del sexto párrafo del artículo 101 de la Ley N° 11.683 de Procedimiento Tributario. 

Esta norma, referida al secreto fiscal, establecía que este no regía para los casos de remisión de información al exterior en el marco de acuerdos de cooperación internacional celebrados entre la AFIP y las autoridades fiscales extranjeras en la medida en que se comprometieran a cumplir determinadas pautas. Entre ellas, figuraba la de utilizar las informaciones suministradas solamente para los fines indicados en los apartados anteriores, pudiendo revelar estas informaciones en las audiencias públicas de los tribunales o en las sentencias judiciales. 

1.1.2 Excepciones al secreto fiscal  

El artículo 74 de la Ley de Presupuesto aprueba la incorporación de un inciso g) al artículo 101 de la Ley N° 11.683 de Procedimiento Tributario.  En función de esta norma, el secreto fiscal no rige para la ANSeS siempre que las informaciones se vinculen directamente con la prevención y fiscalización del fraude en el otorgamiento de prestaciones o subsidios que otorgue o controle ese organismo, y para definir el derecho al acceso de una prestación o subsidio por parte de un beneficiario.

1.1.3 Unidad de Valor Tributaria

El artículo  88 de la Ley de Presupuesto extiende hasta 15 de septiembre de 2019 el plazo previsto en el artículo 303 de la Ley N° 27.430 para que el Poder Ejecutivo de la Nación remita un proyecto de ley para la fijación de la Unidad de Valor Tributaria. 

La Unidad de Valor Tributaria es una unidad de medida contemplada en el Título XI de la Ley N° 27.430 y que ─una vez establecido su valor─ se utilizaría para determinar los importes fijos, impuestos mínimos, escalas, sanciones y todo otro parámetro monetario contemplado en las leyes de tributos y demás obligaciones cuya aplicación, percepción y fiscalización se encuentre a cargo de la AFIP, incluidas las leyes procedimentales respectivas y los parámetros monetarios del Régimen Penal Tributario.

1.2. Impuesto sobre los bienes personales

El artículo. 75 de la Ley de Presupuesto aprueba la modificación del último párrafo del inciso b) del artículo 22 del Título VI de la Ley N° 23.966 (impuesto sobre los bienes personales).  Esta norma se refiere a la valuación mínima de automotores.  En función de la modificación aprobada, se utilizará la tabla de valores de referencia que elabora la Dirección Nacional de Registros de la Propiedad Automotor y de Créditos Prendarios, en lugar del listado elaborado hasta ahora por la AFIP al 31 de diciembre de cada año. 

1.3. Impuesto al valor agregado

El artículo 87 de la Ley de Presupuesto fijó en la suma de ARS 15.000.000.000 (aproximadamente USD 385.000.000) el límite máximo para al reintegro de IVA con arreglo al primer artículo agregado a continuación del artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. Este régimen aplica a sujetos que desarrollen actividades que califiquen como servicios públicos y cuya tarifa se vea reducida por el otorgamiento de sumas en concepto de subsidios, compensación tarifaria y/o fondos por asistencia económica, efectuados por parte del Estado Nacional en forma directa o a través de fideicomisos o fondos constituidos a ese efecto.

El artículo 90 de la Ley de Presupuesto amplía la exención prevista en el artículo 7, inc. a), de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. En función de la modificación introducida, se incorporan a la exención las suscripciones de ediciones periódicas digitales de información en línea, en toda la cadena de comercialización y distribución, en todos los casos cualquiera que sea el soporte o el medio utilizado para su difusión. 

Se elimina la limitación de la exención para aquellos sujetos cuya actividad sea la producción editorial. En su actual redacción, el primer párrafo del artículo 7, inc. a), de la Ley de Impuesto al Valor Agregado limita la aplicación de la exención al caso de servicios de distribución, clasificación, reparto y/o devolución de diarios y publicaciones periódicos que sean prestados a sujetos cuya actividad sea la producción editorial. 

El artículo 91 de la Ley de Presupuesto incorpora un tercer artículo a continuación del artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. En función de esta modificación, los sujetos que presten servicios de radiodifusión televisiva abierta o por suscripción, las empresas editoras de diarios, revistas, publicaciones periódicas o ediciones periodísticas digitales de información en línea y los distribuidores de esas empresas editoras podrán computar como crédito fiscal del IVA las contribuciones patronales sobre la nómina salarial del personal afectado a dichas actividades, devengadas en el período fiscal y efectivamente abonadas en el momento de la presentación de la declaración jurada del IVA, en el monto que exceda al que corresponda computar de acuerdo a lo previsto en el segundo párrafo del inc. d) del artículo 173 de la Ley N° 27.430.  Este porcentaje es 0 para el caso de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y el Gran Buenos Aires, con excepción del tercer cordón.

Estos importes deberán ser considerados en forma previa al cómputo de los restantes créditos fiscales, y no generarán saldos a favor con arreglo al artículo 24 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, ni tampoco podrán ser deducidos en la determinación del impuesto a las ganancias.

Esta modificación será aplicable a partir del 1 de enero de 2019.

El artículo 92 de la Ley de Presupuesto sustituye el artículo agregado a continuación del artículo 28 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. En función de esta modificación, en el caso de sujetos cuya actividad sea la producción editorial, las locaciones de espacios publicitarios en diarios, revistas y publicaciones periódicas estarán alcanzadas con una alícuota de (i) 10,5 % en el caso de que el importe de facturación en los 12 meses calendario anteriores, sin incluir el IVA, sea igual o inferior a ARS 252.000.000 (aproximadamente USD 6.500.000); o (ii) 21 %, si el importe de facturación excede ese valor.

En el caso de sujetos cuya actividad sean las ediciones periodísticas digitales de información en línea, las alícuotas aplicables serán las siguientes: (i) 5 % en el caso de que el importe de facturación en los 12 meses calendario anteriores, sin incluir el IVA, sea igual o inferior a ARS 63.000.000 (aproximadamente USD 1.620.000); (ii) 10,5 % en el caso de que el importe de facturación en los 12 meses calendario anteriores, sin incluir el IVA, sea superior a ARS 63.000.000 pero inferior a ARS 252.000.000 (aproximadamente USD 6.500.000); y (iii) 21 % si el importe de facturación supera los ARS 252.000.000.

En cuanto a los servicios de distribución, clasificación, reparto y/o devolución de diarios, revistas y publicaciones periódicas que sean prestados a sujetos cuya actividad sea la producción editorial, estarán alcanzados con una alícuota del 10,5 % (50 % de la alícuota prevista en el primer párrafo del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado).

El artículo 93 de la Ley de Presupuesto modifica el artículo 50 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado referido a los sujetos que realicen la impresión de libros, folletos e impresos similares, incluso en fascículos u hojas sueltas, que constituyan una obra completa o parte de una obra, comprendidos en la exención del artículo 7, inciso a), de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. 

El saldo técnico ─generado a partir del 1 de enero de 2019─ que no pueda ser computado a los efectos de la cancelación del IVA podría ser acreditado contra otros impuestos a cargo de la AFIP, o bien ser devuelto o transferido a terceros responsables en los términos del segundo párrafo del artículo 29 de la Ley N° 11.683 de Procedimiento Tributario, todo ello sujeto a la reglamentación que establezca al efecto la AFIP.

Agrega el artículo 50, en la redacción aprobada por la Ley de Presupuesto, que la acreditación no podría realizarse contra obligaciones derivadas de la responsabilidad sustitutiva o solidaria por deudas de terceros, o de la situación del beneficiario como agente de retención/percepción. Tampoco sería aplicable contra gravámenes con destino exclusivo al financiamiento de fondos con afectación específica, o de los recursos de la seguridad social.

El límite de la acreditación, devolución o transferencia será el que resulte de la aplicación de la alícuota general de gravamen (21 %) sobre el monto de ventas o locaciones realizadas en cada período fiscal. De existir un excedente, podrá trasladarse a períodos fiscales posteriores.

El artículo 95 de la Ley de Presupuesto agrega dos puntos al inciso a) del cuarto párrafo del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. En función de esta modificación, pasarán a estar gravados con una alícuota del 10,5 % (50 % de la alícuota prevista en el primer párrafo del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado) las ventas, locaciones y las importaciones definitivas de (i) residuos sólidos resultantes de la extracción industrial de aceite de soja (según la definición de la Norma XIX de la Resolución 1075/1994 de la ex Secretaría de Agricultura, Ganadería y Pesca), así como también cualquier otro residuo o producto sólido resultante del procesamiento industrial del grano de soja, en ambos casos, cualquiera que sea su forma comercial (expellers, pellets, tortas, harinas, granulado, etc.); y (ii) granos de soja desnaturalizados, desactivados, tostados, quebrados, cualquier producto originado del cernido y limpieza obtenido de los granos de soja, cáscara o cascarilla de soja, cualquier tipo de mezcla de estos productos, cualquiera que sea su forma comercial.

El artículo 96 de la Ley de Presupuesto exime del impuesto al valor agregado a la construcción de viviendas sociales.  El artículo 97 de la Ley de Presupuesto contempla un mecanismo para la utilización y/o devolución de los créditos fiscales generados ─a partir del 1 de enero de 2019─ en cabeza de los sujetos que realicen actividades exentas de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 96. Estos beneficios serán aplicables en las provincias que, a través de una ley provincial, establezcan exenciones en el impuesto de sellos y en el impuesto sobre los ingresos brutos, e inviten a sus municipios a que también establezcan incentivos tributarios.  En función del artículo 96 de la Ley de Presupuesto, los artículos 96 y 97 resultarán de aplicación respecto de proyectos que se inicien a partir del 1 de enero de 2019, o bien aquellos cuyo avance no haya superado el 25 %, y siempre que se encuentren finalizados al 31 de diciembre de 2023.

1.4. Régimen de reintegros

1.4.1 Sujetos obligados a aceptar medios de pago alternativos al efectivo

El artículo 76 de la Ley de Presupuesto aprueba la modificación al primer párrafo del  artículo 10 de la Ley N° 27.253.  Se amplía el universo de sujetos obligados a aceptar medios de pago alternativos al efectivo (por ejemplo, tarjetas de débito, tarjetas prepagas no bancarias, etc.). La referencia a prestadores de servicios de consumo masivo a consumidores finales será reemplazada por prestadores de servicios.  Se mantiene la posibilidad de computar como crédito fiscal del IVA el costo que les insuma a los nuevos sujetos obligados la adopción de los mecanismos alternativos de pago, hasta el monto que al efecto autorice la autoridad de aplicación.

1.4.2    Reintegros a consumidores finales

El artículo 77 de la Ley de Presupuesto faculta a la AFIP a establecer un régimen de reintegros a consumidores finales (personas humanas) con el objetivo de estimular comportamientos vinculados con la formalización de la economía y el cumplimiento tributario. El Ministerio de Hacienda establecerá el presupuesto asignado para los reintegros correspondientes.

1.5. Impuestos internos

Los artículos  83 y 84 de la Ley de Presupuesto eliminan a las champañas del ámbito de imposición.  Esta modificación regirá para los hechos imponibles que se verifiquen a partir del 1 de enero de 2019.

El artículo 85 de la Ley de Presupuesto modifica el último párrafo del artículo 39 de la Ley de Impuestos Internos (texto sustituido por la Ley N° 24.674).  Los valores consignados en el segundo y tercer párrafo del artículo 39 mencionado pasarán a ajustarse trimestralmente por la variación del Índice de Precios al Consumidor publicado por el INDEC. 

Se mantiene la variable de ajuste, aumentando su periodicidad. En abril de 2019 se ajustarán nuevamente los valores que serán revisados en enero de 2019 con arreglo a la normativa vigente.   

1.6. Impuesto a las ganancias

El Congreso no aprobó las modificaciones a la Ley de Impuesto a las Ganancias que se habían incluido en el Proyecto de Ley y que fueron comentadas en la edición #187 del MarvalNews.

Respecto a las cooperativas y mutuales que desarrollen actividades financieras y de seguros, la Ley de Presupuesto incorpora en su Capítulo XIV una contribución del 4 % o del 6 % sobre su capital. La alícuota del 6 % aplicará en caso de que la base imponible supere los ARS 100.000.000 (aproximadamente USD 2.500.000). Esta contribución regirá durante 4 ejercicios fiscales, es decir, hasta el 2022 inclusive. 

Las cooperativas que hayan abonado la contribución especial contemplada en la Ley N° 23.427 podrán utilizar esas sumas como pago a cuenta de este gravamen.  Adicionalmente, la Ley de Presupuesto establece que no será de aplicación la exención prevista para asociaciones mutuales en el artículo 29 de la Ley N° 20.321.

1.7. Derechos de exportación

En los artículos 78, 79 y 80 de la Ley de Presupuesto se han realizado modificaciones al Código Aduanero, a fin de gravar con derechos de exportación la prestación de servicios cuya utilización o explotación efectiva se lleva a cabo en el exterior.

En este sentido, el artículo 78 incorpora como inciso c) y como último párrafo del apartado 2 del artículo 10 del Código Aduanero las prestaciones de servicios realizadas en el país cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el exterior.

Luego, el artículo 79 sustituye el segundo párrafo del apartado 2 del artículo 91 del Código Aduanero por el siguiente: “en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 10 serán considerados exportadores las personas que sean prestadoras y/o cedentes de los servicios y/o derechos allí involucrados”.

Asimismo, se incorpora como segundo párrafo del artículo 735 que, a los fines de la determinación de los derechos de exportación ad valorem sobre los servicios gravados previstos en el apartado 2 del artículo 10, deberá considerarse como valor imponible al monto que surja de la factura o documento equivalente.

Finalmente, el artículo 81 de la Ley de Presupuesto autoriza al Poder Ejecutivo Nacional ─en el marco de las facultades acordadas mediante el artículo 755 del Código Aduanero (y normas concordantes)─ a fijar derechos de exportación cuya alícuota no podrá superar en ningún caso el 30 % del valor imponible o del precio oficial FOB. El Proyecto de Ley fijaba un tope de 33 %. Asimismo, se agregó a la norma que este tope máximo será del 12 % para aquellas mercaderías que no estaban sujetas a derechos de exportación al 2 de septiembre de 2018 o que estaban gravadas con una alícuota del 0 % a esa fecha.

En este sentido, tal como fue comentado en la edición # 188 del MarvalNews, resulta discutible la constitucionalidad de esta normativa en tanto la Constitución Nacional prohíbe la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo y la autoriza como excepción, bajo condiciones que no parecen estar presentes en este caso, teniendo en cuenta que la determinación de la oportunidad para la imposición de derechos de exportación, la identificación de los bienes que se habrán de someter al gravamen, la fijación de la alícuota y la determinación de la extensión de la medida en el tiempo son cuestiones que exceden largamente la caracterización de “materias determinadas de administración o de emergencia pública”, a lo que se agrega la ausencia de una política legislativa que prescriba la conducta que debe seguir el Poder Ejecutivo (“bases de la delegación”).

2. Modificaciones introducidas a la Ley de Impuesto a las Ganancias. Ajuste por inflación.

Junto con la Ley de Presupuesto, el 15 de noviembre de 2018, el Congreso aprobó una serie de modificaciones a la Ley de Impuesto a las Ganancias (para los ejercicios fiscales iniciados a partir del 1 de enero de 2018), conforme se indica a continuación:

-  Se sustituyó la variable de ajuste contenida en el artículo 89 (índice de actualización) y el título VI (ajuste por inflación) por el índice de precios al consumidor nivel general (IPC). 

También se reemplazó la referencia incluida en la nota 1 de la planilla del inciso a) del artículo 283 de la Ley N° 27.430 (revalúo impositivo y contable) al índice de precios internos al por mayor (IPIM) por el índice de precios al consumidor nivel general (IPC).  Esta modificación resulta de aplicación a los ejercicios cerrados con posterioridad al 31 de diciembre de 2017.

-  Se modificó el último párrafo del artículo 95, disponiéndose que el mecanismo de ajuste por inflación será aplicable ─respecto de los primeros tres ejercicios a partir del 1 de enero de 2018─ en de caso que la variación del índice de precios al consumidor (IPC) supere el 55 % para el primer ejercicio, el 30 % para el segundo ejercicio y el 15 % para el tercer ejercicio.

- Se incorpora un segundo artículo, agregado a continuación del artículo 118, que dispone que el ajuste por inflación que corresponda calcularse en los primeros tres ejercicios a iniciarse a partir del 1 de enero de 2018 deberá imputarse 1/3 en ese período fiscal y los 2/3 restantes en partes iguales en los restantes períodos fiscales.

Finalmente, se incorpora un segundo párrafo al artículo 10 de la Ley de Convertibilidad (N° 23.928), que dispone que la derogación de normas que autorizan la indexación no comprende a los estados contables, respecto de los cuales mantiene su vigencia lo dispuesto en la parte final del artículo 62 de la Ley General de Sociedades.  Esta norma dispone que los estados contables correspondientes a ejercicios completos o períodos intermedios dentro de un mismo ejercicio deberán confeccionarse en moneda constante.

3. Aprobación de las modificaciones al Consenso Fiscal

El 15 de noviembre de 2018, el Congreso también aprobó las modificaciones al Consenso Fiscal, que comentamos en la edición # 188 del MarvalNews.