Impuesto de Sellos: sin “instrumento”, no hay impuesto

El 25 de marzo de 2015, en el caso “Grainco Pampa S.A.”, la Corte Suprema de Justicia de la Nación revocó la sentencia del Superior Tribunal de Justicia de la Provincia de La Pampa al concluir que los documentos cuestionados no se encontraban alcanzados por el Impuesto de Sellos.

Para así decidir, la Corte reseñó que el Fisco provincial había considerado que los documentos en cuestión constituían un grupo heterogéneo conformado por: (i) detalle de operaciones de Grainco Pampa S.A. en las que no hubo boleto alguno; (ii) formularios para la compra venta de granos con la firma del representante legal de Grainco Pampa S.A. pero que carecían de la firma del corredor o comprador; y (iii) cartas con membrete del corredor pero sin firma del comprador. En base a esos documentos, el Fisco local consideró que aplicaba el Impuesto de Sellos porque las operaciones de acopio de cereales efectivamente existieron y agregó que, si bien no estaba controvertido que la empresa no instrumentó los correspondientes contratos, el carácter formal del tributo no debía resultar un obstáculo a la real intención de las partes. Dicho criterio fue confirmado por el Tribunal Administrativo de Apelación y luego por el Superior Tribunal de Justicia de La Pampa.

Sin embargo, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ratificó su doctrina en relación al Impuesto de Sellos, consagrando la necesidad de cumplir con el principio de instrumentación para la procedencia del gravamen. Así pues, el Máximo Tribunal señaló que:

1. Los documentos analizados carecen de la autosuficiencia requerida para exigir el cumplimiento de las obligaciones en ellas plasmadas, bastando con la sola exhibición de cada uno de ellos para observar que resulta imposible tener por aceptada la oferta y, por ende, configurado el contrato respectivo. En consecuencia, la determinación fiscal resulta contradictoria con el propio Código Fiscal provincial, como así también con la Ley de Coparticipación Federal de Impuestos, que exigen que “el instrumento gravado revista los caracteres de un título jurídico con el que se pueda exigir el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento”.
2. En materia de Impuesto de Sellos, el principio de realidad económica carece de la relevancia que pudiera tener respecto de otros tributos, ya que lo que se grava es la instrumentación del acto.
3. La sentencia recurrida resulta descalificable en los términos de la doctrina de arbitrariedad de sentencias, atento a que se apartó del criterio de instrumentalidad y de la reiterada jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación sobre el tema, lo que, además, importa una violación al principio de reserva de ley en materia tributaria y al derecho de propiedad.

Resulta interesante que luego de varios años sin emitir pronunciamientos sobre el tema –los últimos fallos en tal sentido datan de 2009– la Corte haya decidido volver a exponer, de modo categórico y mediante el voto unánime de sus miembros, su doctrina en relación al Impuesto de Sellos y la necesidad de cumplir con el principio de instrumentación. Resulta más interesante aún que haya sido la Provincia de La Pampa la jurisdicción que pretendió apartarse de dicha jurisprudencia, pese a haber sido el primer antecedente en el cual la Corte expuso su actual criterio (“Banco Río de la Plata c/ Provincia de La Pampa”, del 4 de julio de 2003).