Inconstitucionalidad del tratamiento diferencial en el impuesto sobre los ingresos brutos

1. Antecedentes

Harriet y Donnelly SA y Bayer SA iniciaron demandas declarativas contra las provincias del Chaco y Santa Fe respectivamente, cuestionando la normativa que establecía un tratamiento más gravoso en el impuesto sobre los ingresos brutos, en función de su radicación fuera del territorio de estas provincias.  Ambas compañías fundaron sus demandas en la invalidez de la normativa local por establecer una distinción entre contribuyentes locales y contribuyentes extrajurisdiccionales sin una base objetiva. 

Bayer SA consideró que la normativa local resultaba violatoria de los artículos 9, 10, 11, 12 y 75, inciso 13, de la Constitución Nacional.  Harriet y Donnelly SA amplió su planteo, cuestionando la normativa local por vulnerar los artículos 4, 9, 10, 11, 12, 16, 17, 28, 31, 75, incisos 1, 10 y 13, y el artículo 126 de la Constitución Nacional.  La impugnación se basó en una distinción en la radicación de los contribuyentes equiparable al establecimiento de aduanas interiores. Esto, a su vez, afectaba el comercio interjurisdiccional y desconocía el reparto de competencias contemplado en la Constitución Nacional.

Ambas compañías accionaron ante la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) en instancia originaria. Consideraron que procedía su competencia  tanto por la naturaleza de los planteos, como por la circunstancia de que se demandara a las provincias del Chaco y Santa Fe. 

La CSJN admitió su competencia para conocer en instancia originaria en ambos casos. En la demanda iniciada por Harriet y Donnelly SA también concedió la medida cautelar requerida por esa compañía a fin de precaverse de los perjuicios potenciales que podrían resultar del inicio de un juicio de ejecución fiscal por parte de la Provincia del Chaco. 

Con motivo de la admisión de la competencia en instancia originaria, así como la concesión de esta medida cautelar,  numerosas empresas iniciaron demandas en términos similares, solicitando y obteniendo,  en muchos casos, medidas cautelares.  Así las cosas, había una gran expectativa por la decisión que la CSJN tomara en cuanto al fondo de las cuestiones planteadas, máxime teniendo en cuenta la modificación en su integración y el resultado de las elecciones de diciembre de 2015.  En este contexto, el 31 de octubre de 2017, se dictaron las sentencias que aquí se comentan. 
 

2. Las sentencias de la Corte Suprema de Justicia de la Nación

La CSJN admitió las demandas promovidas por Bayer SA y Harriet y Donnelly SA, y declaró en ambos casos la inconstitucionalidad de la normativa local impugnada.  La sentencia de la causa “Bayer” contiene un mayor desarrollo argumental, al que la CSJN remite en la causa “Harriet y Donelly”. 

Hacemos referencia a esta segunda causa porque la Corte se apartó del dictamen de la Procuración General de la Nación, en el que se había recomendado el rechazo de la demanda declarativa con fundamento en que no se verificaban en el caso los requisitos de admisibilidad. En particular, la Procuración General de la Nación entendió que no existía respecto de Harriet y Donnelly SA un “acto en ciernes” y que, consiguientemente, no existía un caso susceptible de habilitar un cuestionamiento judicial. Sobre este punto, destacamos el enfoque amplio adoptado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación al analizar la concurrencia de los requisitos de admisibilidad de demandas declarativas. 

En el caso “Bayer”, el criterio propiciado por la Procuración General de la Nación había sido favorable a la posición de la compañía, sin que se cuestionara la concurrencia de los requisitos de admisibilidad de la vía procesal elegida. 

En su sentencia, la CSJN, analizó, en primer lugar, si la demanda declarativa es formalmente admisible.  En segundo lugar, si el tratamiento diferenciado en el impuesto sobre los ingresos brutos resultaba de aplicación a Bayer SA.  Habiendo establecido que la vía procesal elegida resulta formalmente admisible, así como también que Bayer SA debe soportar un tratamiento más gravoso en el impuesto sobre los ingresos brutos en función de que posee su domicilio fuera de la provincia de Santa Fe, la CSJN analizó la cuestión de fondo.

En el fallo, recordó su función de intérprete de la Constitución Nacional “de modo tal que el ejercicio de la autoridad nacional y provincial se desenvuelva armoniosamente, evitando interferencias o roces susceptibles de acrecentar los poderes del gobierno central en detrimento de facultades provinciales y viceversa”.  Repasó luego su doctrina histórica referida a las limitaciones a las potestades provinciales previstas en la Constitución Nacional y analizó el alcance de la garantía de igualdad prevista en su artículo 16 y del principio de razonabilidad, y su proyección sobre la situación planteada en el caso.  Esto es, si el establecimiento de un tratamiento diferencial en el impuesto sobre los ingresos brutos tomando como parámetro de distinción el domicilio del contribuyente, respetaba la garantía de igualdad y el principio de razonabilidad. Como se indicó, la respuesta fue negativa.

La CSJN también analizó la normativa provincial a la luz del reparto de competencias entre el nivel nacional y provincial de gobierno previsto en la Constitución Nacional. Sobre este punto, consideró que la normativa provincial es incompatible con el sistema económico creado por la Constitución Nacional y cuya preservación se encuentra a cargo del Congreso Nacional. 

En el caso, entendió que la normativa provincial es inconstitucional por lesionar el principio de igualdad (al establecer como parámetro de distinción un criterio subjetivo como el del domicilio de los contribuyentes), por alterar la corriente natural del comercio (al establecer un tratamiento hostil para bienes originados en otras jurisdicciones provinciales) y, en definitiva, por implicar el establecimiento de una “aduana interior” “para perjudicar a los productos foráneos en beneficio de los manufacturados en su territorio”. En estos términos, declaró la inconstitucionalidad de la pretensión provincial, así como del régimen jurídico en que se sustenta.
 

3. Conclusiones

Consideramos que las sentencias dictadas en las causas “Bayer” y “Harriet y Donnelly” son muy relevantes por una serie de motivos.  

En primer lugar, ponen fin a un estado de incertidumbre respecto de normativa local similar vigente en muchas provincias y en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. 

En segundo lugar, muestran que la CSJN , en su actual integración, comparte la tradicional doctrina sobre la invalidez de tratamientos diferenciados establecidos a partir de parámetros subjetivos (por ejemplo, el domicilio de los contribuyentes, o el lugar de otorgamiento de instrumentos públicos o de su registración).

En tercer lugar, dan cuenta de una toma de posición de la CSJN en pos de la reducción de mecanismos distorsivos en la economía nacional. La fecha de las sentencias coincidió con la presentación de los lineamientos de la reforma tributaria por el ministro de Hacienda de la Nación. En este orden de ideas, un primer efecto parece surgir del compromiso asumido por las provincias y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires en el punto III, apartado a, del Consenso Fiscal, de “eliminar inmediatamente tratamientos diferenciales basados en el lugar de radicación o la ubicación del establecimiento del contribuyente o el lugar de producción del bien”.

En cuarto lugar, destacamos las pautas fijadas en el considerando 19 de la sentencia dictada en la causa “Bayer”, para distinguir si la normativa local establece un tratamiento hostil lesivo de la Constitución Nacional.  Basta contrastar mucha de la normativa local vigente con estos parámetros para advertir sobre su dudosa constitucionalidad. 

Finalmente, y en lo que respecta a la causa “Harriet y Donnelly”, es muy destacable el hecho de que la CSJN se haya apartado del dictamen de la Procuración General de la Nación, adoptando un criterio más flexible para analizar la existencia de un caso susceptible de habilitar la vía de revisión judicial.